Gebruikelijk loon 2025: volledige handleiding voor DGA's

Inleiding

Voor wie een aanmerkelijk belang houdt in zijn eigen BV — doorgaans omdat hij er ten minste 5 % van houdt — schrijft art. 12a van de Wet op de loonbelasting een minimum-loon voor. Dit is het zogenaamde gebruikelijk loon. In dit dossier zetten we de norm voor 2025 volledig uiteen: de drie referentiepunten, de afgeschafte doelmatigheidsmarge, de bewijsvolgorde, en de meest gemaakte interpretatiefouten.

1. De drie referentiepunten

De regeling bepaalt dat het loon ten minste gelijk is aan het hoogste van drie bedragen¹:

• (a) het loon uit de meest vergelijkbare dienstbetrekking;
• (b) het hoogste loon van de werknemers die in dienst zijn van de BV of een verbonden lichaam;
• (c) het wettelijk minimum: € 56.000 voor 2025, jaarlijks geïndexeerd².

Het hoogste van deze drie is het uitgangspunt. Dat uitgangspunt is niet absoluut — afwijken naar beneden mag, mits goed onderbouwd (zie hoofdstuk 3).

2. Wat is "de meest vergelijkbare dienstbetrekking"?

Het gaat om een dienstbetrekking waarin een werknemer zonder aanmerkelijk belang dezelfde werkzaamheden zou verrichten onder vergelijkbare omstandigheden. De fiscus hanteert dit criterium ruim: het hoeft geen identieke functie te zijn, maar wel een functionele en inhoudelijke parallel.

In de praktijk wordt hiervoor vaak gekeken naar:

• Salarisenquêtes per branche en regio (bijvoorbeeld Hays, Robert Walters, Berenschot)
• CAO-schalen van vergelijkbare functies
• Interne benchmarks binnen de branche

Belangrijk: het is aan de DGA om de onderbouwing te bewaren. Bij een controle zal de Belastingdienst vragen om het dossier waarmee de keuze is onderbouwd.

3. De afgeschafte doelmatigheidsmarge (75 %)

Tot en met 2022 mocht een DGA het vergelijkingsloon met 25 % naar beneden aanpassen (de zogenaamde doelmatigheidsmarge). Met ingang van 1 januari 2023 is deze marge afgeschaft³. De volledige 100 % van het vergelijkingsloon geldt nu als uitgangspunt.

Deze wijziging betekent in de praktijk dat veel DGA's hun salaris hebben moeten bijstellen. Wie dat nog niet heeft gedaan, loopt een fiscaal risico — met loonheffing, premies en mogelijke boete.

4. Afwijken naar beneden: wanneer mag dat?

Art. 12a lid 2 biedt ruimte om aan te tonen dat het hoogste referentiepunt niet passend is. Gronden die in de rechtspraak zijn geaccepteerd:

• Structureel verlieslijdende onderneming (aantoonbaar, meerdere jaren)
• Deeltijd of beperkte feitelijke arbeidstijd, uitgedrukt in uren
• Startende BV waarvoor het redelijk is dat salaris in de opbouwfase lager ligt
• Objectief lager marktloon dan de drie referentiepunten suggereren

In alle gevallen geldt: de bewijslast ligt bij de inhoudingsplichtige. Zonder dossier geen afwijking.

5. Rekenvoorbeeld

Een DGA in een tech-BV met 3 FTE personeel. Hoogste medewerkersalaris: € 78.000. Vergelijkbaar marktloon (senior softwareontwikkelaar / CTO-rol, afhankelijk van benchmark): € 95.000. Wettelijk minimum: € 56.000.

Het vereiste bruto-salaris bedraagt daarmee € 95.000. Als de DGA € 70.000 betaalt en geen onderbouwde afwijking heeft gedocumenteerd, loopt hij het risico op een loonheffingscorrectie over € 25.000 per jaar.

6. De meest gemaakte fouten

1. Stilzwijgend onder de norm blijven. De 75 %-marge bestaat niet meer; wie niet heeft bijgesteld na 2023, is vrijwel zeker te laag.
2. Het vergelijkingsloon alleen op eigen branche-ervaring baseren. De fiscus verwacht schriftelijke bronnen.
3. Hoogste medewerkersalaris vergeten mee te wegen, bijvoorbeeld na een tussentijdse aanname.
4. Het loon jarenlang niet herzien. Referentiewaarden wijzigen; een tweejaarlijkse review is gangbaar.

Bronnen

1. Wet op de loonbelasting 1964, art. 12a
2. Besluit DGA-loon 2025 (peildatum 1 januari 2025, indexatie conform art. 12a lid 3)
3. Belastingplan 2023, MvT p. 18 e.v., afschaffing doelmatigheidsmarge
4. Kennisgroep Loonheffingen, standpunt KG:204:2023:3
5. Hoge Raad 11 november 2005, BNB 2006/147 (jurisprudentie rondom afwijken naar beneden)